政府会计制度下科研单位个人所得税代扣代缴业务核算分析
徐运
(应急管理部上海消防研究所 上海 200032)
在政府会计改革方面,国外有着较为丰富的经验,比较有代表性的国家有美国、新西兰等。为了建立信息透明、高效廉洁的服务型政府,英美引入市场竞争机制,运用市场经济管理的理论、方法和技术,对政府部门进行全方位的改造,逐步实现了从收付实现制到权责发生制的转变。此变化过程也为我国政府会计改革,提供了参照材料和宝贵经验。
(一)政府会计体系改革前的内容
为了适应对外开放的社会主义市场经济体制,我国建立了以收付实现制为会计核算基础的预算会计体系(简称“一则三制”)。1997 年实施的预算会计制度改革,使会计确认、计量和报告程序更加规范,财务报告内容更加完整。具体内容见表1。
表1 预算会计体系
(二)政府会计体系改革后的内容
随着我国进入中国特色社会主义新时期,为提升政府公共服务的质量和效率,更好地掌握各级政府资产负债情况,防范政府债务风险,我国从2015年起,按照《预算法》《权责发生制政府综合财务报告制度改革方案》的要求,陆续出台《政府会计准则——基本准则》《政府会计具体准则》《政府会计制度》等,政府会计体系逐步建立。具体内容见表2。
表2 政府会计体系
(一)政府会计制度的特点
2019 年正式实施的政府会计制度,构建了一个“财务会计和预算会计适度分离并相互衔接”的会计核算模式。所谓“适度分离”,是指适度分离政府预算会计和财务会计功能,决算报告和财务报告功能,全面反映政府会计主体的预算执行信息和财务信息。主要体现在以下几个方面:一是“双功能”。同一会计核算系统中实现财务会计和预算会计双重功能,通过资产、负债、净资产、收入、费用五个要素进行财务会计核算,通过预算收入、预算支出和预算结余三个要素进行预算会计核算。二是“双基础”。财务会计采用权责发生制,预算会计采用收付实现制,国务院另有规定的,依照其规定。三是“双报告”。财务会计核算形成财务报告,预算会计核算形成决算报告。所谓“相互衔接”,是指在同一会计核算系统中,政府预算会计要素和相关财务会计要素相互协调,决算报告和财务报告相互补充,共同反映政府会计主体的预算执行信息和财务信息。具体内容见表3。
表3 财务会计和预算会计区别
(二)政府会计制度的实施情况
政府会计制度的“双功能”“双基础”“双报告”及其相互衔接,对政府会计核算提出了前所未有的高要求。政府部门根据新的制度、新的要求、新的形势,加快修订内部相关规章制度,保障新会计制度的落地实施。面对复杂的会计核算、内部抵销和合并报表的要求,政府部门加快会计核算网络化建设,规范和统一部门单位会计核算,加强部门之间的交流与信息共享,提高政府会计工作的效率。
新制度的实施需要财务人员不断学习和适应新的工作要求,丰富自己的财务会计知识,保证各项业务能够在会计账面上得到如实、准确、合规的反映。财会人员要潜心钻研,学习政策,加强培训,结合本单位的实际情况开展工作。同时,单位应组织财会人员到部门内部或跨部门但业务相似的单位走访学习,让财会人员开展专业的学习交流,取长补短,提升自身的财会业务水平。
(一)政府会计制度下如何核算个人所得税
个人所得税以所得人为纳税人,以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人。扣缴义务人向个人支付应税款项时,应当依照个人所得税法规定预扣或者代扣税款,按时缴库,并专项记载备查。
《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》对于扣缴个人所得税的会计分录有如下规定。
财务会计中,按照税法规定计算应代扣代缴职工(含长期聘用人员)的个人所得税,借记“应付职工薪酬”科目,贷记“应交个人所得税”。按照税法规定计算代扣代缴职工(含长期聘用人员)以外人员劳务费的个人所得税,借记“业务活动费用”“单位管理费用”等科目,贷记“应交个人所得税”。单位实际代缴个人所得税时,借记“应交个人所得税”科目,贷记“银行存款”“零余额账户用款额度”等科目。
预算会计中,向单位职工个人支付薪酬时,按照实际支付的数额,借记“事业支出”科目,贷记“财政拨款预算收入”“资金结存”科目。为专业业务活动及其辅助活动支付外部人员劳务费时,按照实际支付给外部人员个人的金额,借记“事业支出”科目,贷记“资金结存”科目。按照规定代缴个人所得税时,按照实际缴纳的金额,借记“事业支出”科目,贷记“财政拨款预算收入”“资金结存”科目。
(二)政府会计制度下个人所得税核算的问题
1.期间差异
实务中,根据税法规定,支付所得的单位在发放薪酬、劳务费时,履行代扣义务,并于下一个月度填写《个人所得税纳税申报表》,代缴相应的个人所得税。
财务会计在实际发放薪酬、劳务费的当期,成本已经全额计入,代扣代缴的个人所得税记在往来款科目“应交个人所得税”的贷方,下月代缴税金时,从“应交个人所得税”的借方支出。
预算会计在实际发放薪酬、劳务费的当期,支出按照扣除个人所得税后的实发金额记账,于下期实际代缴个人所得税时,再将个人所得税部分金额计入支出。这样的账务处理造成预算会计中,当期发生的一笔支付业务硬性地分两期计入支出,与实际业务不符。若该业务发生在12 月,甚至会造成一笔支付业务跨年计入支出的问题。
支出跨年问题会影响年度预算完成情况。比如,本年度支付外部专家劳务费预算10000 元,在12 月份支付时(假定为1 人),代扣个人所得税1600 元,实际支付8400 元。12 月份的预算会计分录为:
上年度预算中对应的该笔业务已经完成,但因为个人所得税缴纳在下一个年度,造成本年度预算会计对应的部门决算报告上没有完成本年度劳务费预算。
2.个人所得税缴纳分录异常复杂
预算会计是各级财政部门和行政事业单位用来核算、反映和监督政府预算执行情况的会计,其对应的报表是部门决算报表。《政府会计制度》规定“事业支出”应分别按照“基本支出”和“项目支出”进行明细核算,按要求计入《政府收支分类科目》中“支出功能分类科目”和“支出经济分类科目”进行明细核算,同时在“项目支出”明细科目下按照具体项目进行明细核算。以月度中不同项目支付劳务费为例,支付时会形成以下分录。
以上劳务费金额都为实发金额,各项支出都缺少个人所得税金额。为了保证“支出功能分类科目”以及各个具体项目的支出准确,下一个月缴纳个人所得税时,必须将个人所得税金额进行“还原”,分录如下。
缴纳的个人所得税还包括职工薪酬的相应部分,如科研单位劳务费、专家咨询费,频繁发生在不同支出分类科目和不同项目中,每次发放时都必须详细记录发放的项目、科目和对应的个人所得税,并与个税申报表核对一致。在下月代缴个人所得税时,必须根据上期记录的项目、科目、金额,分拆个人所得税并计入不同项目、科目,导致代缴个人所得税分录对比财务会计显得异常复杂。
3.科研课题经费跟踪查询问题
科研单位是我国承担各类科研项目课题的主要对象。科研项目经费使用情况是项目综合绩效评价的重要组成部分。满足科研人员对于项目经费跟踪与查询的需求,是科研单位财务工作的重要功能。
政府会计制度中,财务会计存在固定资产折旧、无形资产摊销等权责发生制的成本入账方法,使财务会计中的成本在反映项目经费使用情况上存在天生的“缺陷”。而采用收付实现制的预算会计,在支出方面更加符合跟踪项目经费使用情况和专款专用需求。
预算会计对于课题奖、劳务费、专家咨询费个人所得税的处理,会使截至某一时点的科研经费使用情况统计变得不准确,可能引起科研人员误判剩余经费额度,最终造成科研课题超支的情况。
(三)解决问题的方法
1.预算会计按照应发金额入账
向单位职工个人支付薪酬时,按照应该支付的数额,借记“事业支出”科目,贷记“资金结存”科目。为专业业务活动及其辅助活动支付外部人员劳务费时,按照应付支付给外部人员的报酬金额,借记“事业支出”科目,贷记“资金结存”科目。下月,代缴个人所得税时,预算会计不做处理。如果当年12月有涉及财政拨款零余额账户支出的个人所得税,为了保证年度银行零余额账户支出与财务账面零余额预算支出一致,可将下月应由零余额账户支付的个人所得税额由自有资金账户进行归垫。
该方法的出发点:单位的个人所得税业务属于代扣代缴业务,该笔资金流出并不是单位的成本支出,与预算无关。因此,代缴个税虽然发生资金支出,但不应该涉及预算会计。
该方法的优点:一是业务支出金额一次性全额入账。对比原来做法,不会产生一笔业务两期分别入账的不合理情形。二是会计核算简便。在发放时,该业务涉及的预算会计分录已经全部录入完毕,无需在下月代缴个人所得税时再次录入。
该方法的主要缺点:发放时按照应发金额计入支出及缴纳个人所得税时,预算会计不做处理,和现行的《政府会计制度》的规定有差异,存在审计风险。
2.个人所得税金额计入“事业支出——待处理”
向单位职工个人支付薪酬时,按照应该支付的数额,借记“事业支出”科目,贷记“资金结存”科目。为专业业务活动及其辅助活动支付外部人员劳务费时,按照应该支付给外部人员的报酬金额,借记“事业支出”科目,贷记“资金结存”科目,同时按照代扣个人所得税金额,借记“资金结存”科目,贷记“事业支出——待处理”。合并后的分录如下。
下月,代缴个人所得税时,借记“事业支出——待处理”科目,贷记“资金结存”科目。
该方法的出发点:将单位代扣的个人所得税视作全额发放后,相关人员及时将税金缴回。下月,单位再将这部分个人所得税代缴至税务机关。
该方法的优点:一是发放业务涉及的薪酬、劳务费、咨询费等科目的预算会计支出金额一次性入账,不会产生一笔业务两期分别入账的不合理情形。二是对比原做法,会计核算上不需要详细记录发放时的各个项目情况,会计核算得到大幅度简化。三是相比上一种方法,该方法更加符合现行的《政府会计制度》的相关规定,审计风险较低。
该方法的缺点:当年12月如果存在涉及财政拨款零余额账户支出的个人所得税,为了保证年度银行零余额账户支出与财务账面零余额预算支出一致,必须将零余额账户支出对应的“事业支出——待处理”金额,按照财政拨款类款项和项目冲回劳务费、专家咨询费等支出。
综上,《政府会计制度》已经实施,但面对错综复杂的会计实务,实施过程中依然存在着各种困难和问题。这些问题需要财政领域的专家不懈努力,持续补充完善相关制度,才能得以解决。其中,最重要的是行政事业单位的会计人员要不断认真学习《政府会计制度》,并陆续制定各项解释和规定,并将其先进性与实用性发挥出来,为会计核算水平的提高作出贡献。
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在街道深化作风建设推动高质量发展走在前列动员会上讲话
在2023年街道深化作风建设推动高质量发展走在前列动员会上的讲话同志们:今天我们召开“街道深化作风建设推动高质量发展走在前列动员会”,这次会议是街道三季度召开的第一场...
【军训心得体会】 日期:2024-03-17
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全面从严治党的心得体会800字7篇
全面从严治党的心得体会800字7篇全面从严治党的心得体会800字篇1中国特色社会主义是我们党领导
【学习心得体会】 日期:2022-12-14
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矫正心得体会6篇
矫正心得体会6篇矫正心得体会篇1今天,是自己出监后第一次参加阳光中途之家组织的社区矫正方面的教育
【学习心得体会】 日期:2022-12-24
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2024年主题教育民主生活会批评与自我批评意见(38条)(范文推荐)
2023年主题教育民主生活会六个方面个人检视、相互批评意见:1 理论学习系统性不强。学习习近平新时代中国特色社会主义思想不深不透,泛泛而学的时候多,深学细照的时候少,特...
【邓小平理论】 日期:2024-03-19
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2024年交流发言:强化思想理论武装,增强奋进力量(完整)
习近平总书记指出:“一个民族要走在时代前列,就一刻不能没有理论思维,一刻不能没有思想指引。”党的十八大以来,伴随着新时代中国特色社会主义思想在实践中形成发展的历程...
【三个代表】 日期:2024-03-19
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2024年度镇年度县乡人大代表述职评议活动总结
xx镇20xx年县乡人大代表述职评议活动总结为响应县级人大常委会关于开展县乡两级人大代表述职评议活动,进一步激发代表履职活力,加强代表与人民群众的联系,提高依法履职水平...
【马克思主义】 日期:2024-03-19
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“千万工程”经验学习体会(研讨材料)
“千万工程”是总书记在浙江工作时亲自谋划、亲自部署、亲自推动的一项重大决策,也是习近平新时代中国特色社会主义思想在之江大地的生动实践。20年来,“千万工程”先后经历...
【三个代表】 日期:2024-03-19
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2024年在市政协机关工作总结会议上讲话
同志们:刚才,XX同志对市政协机关20XX年工作进行了很好的总结,很精炼,很到位,可以感受到去年机关工作确实可圈可点。XX同志宣读了表彰决定,机关优秀人员代表、先进集体代...
【邓小平理论】 日期:2024-03-18
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在全区防汛防涝动员暨河长制工作推进会上讲话提纲【完整版】
区长,各位领导,同志们:汛期已经来临,我区城区防涝工作面临强大考验,形势不容乐观。年初,区城区防涝排渍指挥部已经召开专题调度会,修订完善应急预案,建立网格化管理机...
【马克思主义】 日期:2024-03-18
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2024年镇作风整治工作实施方案(完整文档)
XX镇作风整治工作实施方案为深入贯彻落实党的二十大精神及省市区委深化作风建设的最新要求,突出重点推进干部效能提升,坚持不懈推动作风整治工作纵深发展,根据《关于印发《2...
【毛泽东思想】 日期:2024-03-18
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2024市优化法治化营商环境规范涉企行政执法实施方案【优秀范文】
xx市优化法治化营商环境规范涉企行政执法实施方案为持续优化法治化营商环境,激发市场主体活力和社会创造力,规范行政执法行为,创新行政执法方式,提升行政执法质效,着力解...
【毛泽东思想】 日期:2024-03-18
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2024年度关于开展新一轮思想状况摸底排查工作通知(完整)
关于开展新一轮思想状况摸底排查工作的通知为深入贯彻落实关于各地开展干部职工思想状况大摸底大排查情况上的批示要求和改革教育第二次调度会议精神,有针对性做好队伍教育管...
【三个代表】 日期:2024-03-18
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2024年公路养护中心主任典型事迹材料(完整文档)
“中心的工作就是心中的事业”——公路养护中心主任典型事迹材料**,男,1976年6月出生,1993年参加工作,2000年4月调入**区交通运输局工作,大学本科学历,中共党员,现任**...
【马克思主义】 日期:2024-03-17